O debate sobre a tributação das remessas ao exterior destinadas à cobertura de gastos pessoais em viagens de turismo, negócios, serviço, treinamento ou missões oficiais não é novo.
O primeiro questionamento surgiu a partir da vigência do art. 690 do Regulamento do Imposto de Renda, de 26 de março de 1999[1], que isentou do IRRF as mencionadas remessas em contraposição à exigência contida no art. 7º da Lei 9.779, de 19 de janeiro de 1999, que previa a sua incidência à alíquota de 25%[2].
Para dirimir o conflito, foi publicada a Lei 12.249/10, a qual determinou no seu art. 60 a isenção do IRRF nas remessas ao exterior para pagamento de viagens de turismo, negócios, serviço, treinamento ou missões oficiais até o dia 31/12/2015, verbis:
“Art. 60. Ficam isentos do Imposto de Renda na fonte, de 1o de janeiro de 2011 até 31 de dezembro de 2015, os valores pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos para pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior, destinados à cobertura de gastos pessoais, no exterior, de pessoas físicas residentes no País, em viagens de turismo, negócios, serviço, treinamento ou missões oficiais, até o limite global de R$ 20.000,00 (vinte mil reais) ao mês, nos termos, limites e condições estabelecidos pelo Poder Executivo.”
Com o fim da isenção em 31/12/2015, a Secretaria da Receita Federal, de forma irregular, editou, no dia 26 de janeiro, a Instrução Normativa RFB nº 1.611, estabelecendo que as remessas ao exterior para gastos de pessoas físicas brasileiras com viagens teriam voltado a ser sujeitas ao IRRF a alíquota de 25%.
Atendendo a pleito das agências de viagem, o governo promulgou, no último dia 01° de março, a Medida Provisória 713/16 para, alterando a redação do citado art. 60 da Lei 12.249/10, reduzir a 6% a alíquota do IRRF sobre as citadas remessas ao exterior até 31 de dezembro de 2019. A ver:
“Art. 1º A Lei no 12.249, de 11 de junho de 2010, passa a vigorar com as seguintes alterações:
“Art. 60. Até 31 de dezembro de 2019, fica reduzida a 6% (seis por cento) a alíquota do Imposto de Renda Retido na Fonte incidente sobre os valores pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos para pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior, destinados à cobertura de gastos pessoais, no exterior, de pessoas físicas residentes no País, em viagens de turismo, negócios, serviço, treinamento ou missões oficiais, até o limite global de R$ 20.000,00 (vinte mil reais) ao mês, nos termos, limites e condições estabelecidos pelo Poder Executivo.”
Apesar de a MP 713 ter sido publicada para beneficiar o setor, destaca-se que a exigência do IRRF, ainda que à alíquota reduzida de 6%, não é legítima, porque está em pleno vigor o art. 690 do RIR/99 – Decreto nº 3.000/99, o qual expressamente isenta as mencionadas remessas. A ver:
“Art. 690. Não se sujeitam à retenção de que trata o art. 682[3] as seguintes remessas destinadas ao exterior:
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VIII – cobertura de gastos pessoais, no exterior, de pessoas físicas residentes ou domiciliadas no País, em viagens de turismo, negócios, serviço, treinamento ou missões oficiais;
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XIV – pagamento de despesas terrestres relacionadas com pacotes turísticos.”
É que com a perda da vigência do art. 60 da Lei 12.249/10 não foi restabelecido o art. 7º da Lei 9.779/99 que previa a cobrança do imposto à alíquota de 25%. Isso porque, nos termos do §1º do artigo 2º da Lei de Introdução ao Código Civil, a lei posterior revoga a anterior naquilo que lhe for incompatível, razão pela qual é evidente a revogação do artigo 7º da Lei 9.779/99 pelo próprio art. 690 do RIR ou mesmo pelo art. 60 da Lei 12.249/10, ambos posteriores[4].
Não se alegue que com a perda da vigência do art. 60 da Lei 12.249/10 teria sido revogado o art. 690 do RIR, porquanto os dispositivos legais são compatíveis entre si e, diante da inexistência de conflito, não há que se falar em revogação tácita. A única diferença entre a Lei 12.249/10 e o RIR foi a estipulação na lei de determinados requisitos para fruição da isenção, que não existem no RIR.
Nesse passo, pode-se afirmar que, pelo menos, desde 01.01.16 até 02.03.16, quando entrou em vigor MP 713/16, as remessas ao exterior para pagamento de viagens e afins estavam resguardadas pela isenção prevista no artigo 690 do RIR.
Note-se, ademais, que a MP 713 expressamente altera o art. 60 da Lei 12.249/2010, estabelecendo a alíquota de 6%, o qual, como demonstrado, o mencionado dispositivo já não mais possuía vigência desde o dia 31/12/2015. Logo, não é válida a prescrição prevista na MP 713, pois é vedado no nosso ordenamento jurídico a repristinação.
Nesse contexto, considerando que: a) o art. 7 da Lei 9.779/99 foi revogado pelo art. 690 do RIR/99 ou, quando menos, pelo art. 60 da Lei 12.249/10; b) que a Lei 12.249/10 não revogou o RIR/99, pois com ele não é incompatível e; c) a MP 713 restaura o art. 60 da Lei 12.249/10 quando já havia perdido sua vigência, o que é vedado, verifica-se que ainda está vigente o art. 690 do RIR/99 que isenta as remessas da retenção do IRRF.
Assim, as remessas ao exterior destinadas à cobertura de gastos pessoais em viagens de turismo, negócios, serviço, treinamento ou missões oficiais não estão sujeitas à retenção do IRRF.
Acrescente-se, ao exposto, que a tributação pelo Brasil das remessas, ainda que à alíquota de 6%, contraria os acordos firmados para evitar a bitributação.
A base conceitual da tributação internacional parte do pressuposto de que um Estado, através do seu poder soberano de tributar, pode alcançar todos os fatos geradores de riqueza ocorridos dentro do seu território (princípio da fonte) e a riqueza percebida pelos seus residentes no exterior (princípio da residência).
Nesse sentido, exercendo a sua soberania, o Brasil tem poder de tributar toda riqueza produzida dentro de seus limites geográficos (terrestre, marítimo e aéreo), independentemente de quem seja o seu beneficiário (nacional, residente, estrangeiro ou não residente), bem como as riquezas auferidas pelos seus residentes, ainda que fora do território nacional.
De outro lado, o Brasil não tem legitimidade para tributar pessoa não residente por rendimentos, ademais, auferidos no exterior. Ora, se a pessoa não é residente ou domiciliada no Brasil tampouco aqui exerce suas atividades, é certo que não está sujeita ao pagamento de imposto de renda no país.
Não é por outra razão que a lei prescreve a isenção das referidas remessas ao exterior. A isenção ajusta a legislação interna às hipóteses em que a norma tributária pode efetivamente surtir efeitos.
Destaca-se, nesse ponto, a decisão tomada pelo Superior Tribunal de Justiça no Resp 1.161.467/RS, na qual concluiu que a remessa ao exterior, ainda que feita por residente no Brasil, para estrangeiro que exerce sua atividade no exterior, tal como ocorre com as remessas feitas pelas operadoras e agências de viagem para arcar, por exemplo, com despesas de hotel e traslado na viagem para o exterior dos seus clientes, implica bitributação.
A decisão também alerta que a tributação do rendimento somente no Estado de destino permite que lá sejam realizados os ajustes necessários à apuração do lucro efetivamente tributável e que, caso se admita a retenção antecipada – e, portanto, definitiva – do tributo na fonte pagadora, serão inviáveis os referidos ajustes.
Dessa forma, por mais essas razões, concluiu-se pela ilegitimidade da retenção do IRRF, ainda que à alíquota de 6%, em relação às remessas ao exterior destinadas à cobertura de gastos pessoais em viagens de turismo, negócios, serviço, treinamento ou missões oficiais.
Caso, contudo, se admita a incidência do IRRF, deve-se atentar para a obediência ao princípio da anterioridade do exercício financeiro na forma do §2º do art. 62 combinado com o art. 150, III, “b”, ambos da Constituição. Não se trata simplesmente do encerramento do prazo de uma isenção, mas sim de nova imposição tributária, haja vista que desde o fim da vigência da Lei 12.249/10 não havia qualquer previsão legal capaz de impor a incidência do IRRF nestas hipóteses.
Assim, o IRRF incidente nas remessas ao exterior a título de pagamento de viagens turismo, negócios, serviço, treinamento ou missões oficiais somente poderá, quando muito, ser exigido a partir de janeiro de 2017. Qualquer exigência anterior a esse lapso é eivada de inconstitucionalidade e afronta diretamente as garantias constitucionalmente asseguradas.
Diante todo o exposto, sugere-se o ajuizamento de ação judicial com pedido liminar, visando o reconhecimento do direito à isenção do imposto de renda retido na fonte em relação aos valores remetidos para pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior, destinados à cobertura de gastos no exterior, de pessoas físicas residentes no País, em viagens de turismo, negócios, serviço, treinamento ou missões oficiais.
A ação judicial, destaca-se, pode também questionar eventuais remessas que tenham sido feitas com a retenção do IRRF, gerando direito à compensação/restituição do valor pago.
[1] Art. 690. Não se sujeitam à retenção de que trata o art. 682 as seguintes remessas destinadas ao exterior:
VIII – cobertura de gastos pessoais, no exterior, de pessoas físicas residentes ou domiciliadas no País, em viagens de turismo, negócios, serviço, treinamento ou missões oficiais;
[2] Art. 7o Os rendimentos do trabalho, com ou sem vínculo empregatício, e os da prestação de serviços, pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos a residentes ou domiciliados no exterior, sujeitam-se à incidência do imposto de renda na fonte à alíquota de vinte e cinco por cento.
[3] Art. 682. Estão sujeitos ao imposto na fonte, de acordo com o disposto neste Capítulo, a renda e os proventos de qualquer natureza provenientes de fontes situadas no País, quando percebidos:
I – pelas pessoas físicas ou jurídicas residentes ou domiciliadas no exterior;
II – pelos residentes no País que estiverem ausentes no exterior por mais de doze meses, salvo os mencionados no art. 17;
III – pela pessoa física proveniente do exterior, com visto temporário, nos termos do § 1º do art. 19;
IV – pelos contribuintes que continuarem a perceber rendimentos produzidos no País, a partir da data em que for requerida a certidão, no caso previsto no art. 879.
[4] Art. 2o Não se destinando à vigência temporária, a lei terá vigor até que outra a modifique ou revogue. (Vide Lei nº 3.991, de 1961)
- 1o A lei posterior revoga a anterior quando expressamente o declare, quando seja com ela incompatível ou quando regule inteiramente a matéria de que tratava a lei anterior.
- 2o A lei nova, que estabeleça disposições gerais ou especiais a par das já existentes, não revoga nem modifica a lei anterior.
- 3o Salvo disposição em contrário, a lei revogada não se restaura por ter a lei revogadora perdido a vigência.
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